Accertamenti per competenza: prospettive e limiti di utilizzo

Molte deliberazioni delle sezioni di controllo delle Corte dei Conti regionali si concentrano sul rispetto dei seguenti princìpi contabili:

– l’andamento dei residui attivi e correlato Fondo Crediti Dubbia Esigibilità (FCDE) nel corso degli anni;

– tipologia di entrate che rientrano nel calcolo annuale del FCDE.

Entrambe le verifiche hanno l’obiettivo principale di verificare la stima della effettiva percentuale di riscossione delle entrate iscritte in bilancio e pertanto il rispetto del principio dell’esigibilità.

Fin dall’introduzione della contabilità finanziaria potenziata gli accertamenti per cassa non avrebbero più avuto ragione d’esistere, se non limitatamente ad entrate del conto di tesoreria che potevano considerarsi al di fuori della generalità di entrate “di dubbia e difficile esazione“.

Nella nota integrativa al bilancio, con particolare riferimento al rendiconto, è diventato pertanto indispensabile individuare le entrate che non si considerano di dubbia e di difficile esazione e quindi accertate per cassa ed escluse dal calcolo del FCDE.

L’esempio 4, Allegato 4/2, D. Lgs. 118/2011, inerente le corrette modalità di contabilizzazione delle entrate derivanti da Sanzioni al Codice della Strada, recita testualmente: “… il principio applicato della contabilità finanziaria n. 3.3 prevede che le entrate di dubbia e difficile esazione, per le quali non è certa la riscossione integrale, sono accertate per l’intero importo del credito (ad es. le sanzioni amministrative al codice della strada, gli oneri di urbanizzazione, i proventi derivanti dalla lotta all’evasione, ecc.). Pertanto, per tali entrate è escluso il cd. accertamento per cassa ed è obbligatorio effettuare un accantonamento al fondo crediti di dubbia esigibilità, vincolando una quota dell’avanzo di amministrazione.

L’accertamento delle sanzioni avviene:

– alla data di notifica del verbale (non quindi alla data della violazione), in quanto la notifica del verbale, come la contestazione immediata, rende l’obbligazione esigibile. Nel caso in cui il verbale notificato non indichi l’importo della sanzione, oggetto di determinazione successiva, l’accertamento dell’entrata è effettuato sulla base della notifica dell’atto che quantifica la sanzione;

– per le sanzioni non riscosse, che diventano titolo esecutivo dopo 60 giorni, si provvede ad integrare l’accertamento originario con le maggiori somme iscritte ruolo (differenza tra somma iscritta a ruolo e somma originariamente accertata). E’ possibile accertare per cassa le maggiori entrate derivanti da interessi e sanzioni per il ritardato pagamento;

– per le sanzioni archiviate/annullate in sede di autotutela, si provvede alla riduzione dell’accertamento originario.

Qualora invece il trasgressore provveda al pagamento immediato (ossia in assenza di notifica), l’accertamento avviene per cassa.

La revisione dell’accertamento originario può avvenire con periodicità stabilita dall’ente e, in ogni caso, in sede di salvaguardia degli equilibri di bilancio, entro il 31 luglio e in sede di assestamento, contestualmente alla revisione del fondo crediti di dubbia esigibilità. La stima iniziale del fondo si deve basare su una stima della percentuale delle somme storicamente non riscosse rispetto alle somme notificate. Tale percentuale deve essere applicata alle previsioni di sanzioni da notificare nel corso dell’esercizio (escluse quindi le previsioni di accertamento che saranno effettuate secondo il principio di cassa visto nei punti precedenti)….(omissis)…Per quanto riguarda invece il rispetto dei vincoli di destinazione previsti dalla legislazione vigente, la somma da destinare è rappresentata, in sede di previsione iniziale, dal totale entrate da sanzioni, dedotto il fondo crediti di dubbia esigibilità previsto e le spese previste per compenso al concessionario. Su tale differenza deve essere conteggiata la quota del 50% prevista dall’art. 208, D. Lgs. 285/92.  In corso di gestione, a fronte del monitoraggio delle entrate, del fondo crediti di dubbia esigibilità e delle spese finanziate con i proventi del codice della strada, si provvederà ad adeguare gli stanziamenti di bilancio e conseguentemente ad adeguare la delibera di Giunta che rappresenta il rispetto dei vincoli di destinazione.” Sulla base di quanto previsto dal principio contabile descritto in forma empirica nell’Esempio 4 l’organizzazione del lavoro dell’ufficio contabile comunale dovrebbe essere quella descritta qui sotto.

Schema di flusso di lavoro per la contabilizzazione dei proventi da Codice della Strada

Per ogni violazione del Codice della Strada accertata dalla Polizia locale si dovrebbe procedere, da un punto di vista contabile, come segue:

1. Rilevazione dell’evento sanzionabile

• Evento iniziale: Violazione del Codice della Strada.
• Output: Verbale di accertamento della violazione.

2. Notifica del verbale e accertamento contabile

• Condizione A: Se il verbale è notificato o la violazione è contestata immediatamente →
  → Accertamento dell’entrata alla data di notifica, perché l’obbligazione diventa esigibile.
• Condizione B: Se il verbale notificato non indica l’importo della sanzione,
  → L’accertamento avviene sulla base dell’atto successivo che quantifica la sanzione.
• Condizione C: Se il trasgressore paga immediatamente, senza notifica,
  → L’accertamento avviene per cassa.

3. Aggiornamento dell’accertamento

• Dopo 60 giorni, se la sanzione non è stata riscossa:
  • Si integra l’accertamento originario con le maggiori somme iscritte a ruolo.
  • È possibile accertare per cassa gli interessi e le sanzioni da ritardato pagamento.
• Se la sanzione è annullata o archiviata, si riduce l’accertamento originario.

4. Riaccertamento periodico (revisione)

• Il riaccertamento è eseguito:
  • Almeno due volte l’anno:
    • Entro il 31 luglio (salvaguardia equilibri di bilancio).
    • In sede di assestamento (revisione fondo crediti dubbia esigibilità).
• Si aggiornano:
  • Gli accertamenti e gli impegni secondo stime aggiornate.
  • Il Fondo crediti di dubbia esigibilità (FCDE), stimato sulla base della percentuale storica di mancata riscossione.

5. Fondo crediti di dubbia esigibilità (FCDE)

• Le sanzioni sono considerate entrate di dubbia e difficile esazione →
  → È vietato l’accertamento per cassa (salvo eccezioni viste sopra).
• Si accerta l’intero credito e si accantona una quota nel FCDE.
• Tale quota è vincolata nell’avanzo di amministrazione.

6. Vincolo di destinazione (art. 208 D. Lgs. 285/92)

• Il legislatore ha previsto un vincolo specifico di destinazione:
  → 50% dei proventi da sanzioni deve essere destinato a interventi di miglioramento della circolazione stradale.
• In sede di previsione iniziale, la somma destinabile è pari a:
  Totale entrate da sanzioni
  – FCDE previsto
  – Spese per il concessionario di riscossione.
  → Su questa differenza si calcola il 50%.

7. Monitoraggio e adeguamenti in corso d’anno

• Durante la gestione, l’Ente monitora:
  • Entrate effettive da sanzioni.
  • Fondo crediti di dubbia esigibilità.
  • Spese finanziate con tali proventi.
• Se necessario, si aggiornano gli stanziamenti di bilancio e la delibera di Giunta sul rispetto dei vincoli di destinazione.

8. Output finale

• Accertamento aggiornato e prudente dei proventi.
• FCDE correttamente stimato e vincolato.
• Rispetto dei vincoli di destinazione (art. 208 Codice della Strada)
• Bilancio coerente con i principi contabili e con la normativa sulla contabilità finanziaria potenziata.

In sintesi, il flusso di lavoro è schematizzabile come segue:

Fermo restando il rispetto del vincolo di destinazione di legge, solo gli uffici di contabilità più forniti di personale possono aver applicato rigorosamente, nell’ultimo decennio, il principio contabile sopra riportato. Sarebbe necessario impiegare, nella maggior parte degli enti, un addetto contabile esclusivamente per gli accertamenti delle entrate del Codice della Strada, il cui costo complessivo annuo non sarebbe però giustificato dall’ammontare complessivo di entrate annue ricavabile da tali sanzioni – dedotto il 50% da destinarsi ex lege – nella maggior parte degli enti locali di medie/piccole dimensioni. Più frequentemente, entro il termine per la salvaguardia degli equilibri e l’assestamento il responsabile finanziario, a fronte di accertamenti eseguiti per lo più per cassa effettua una stima dello stanziamento di entrata fino al 31/12 e correlata quota di FCDE, secondo le migliori intenzioni possibili, vale a dire quelle di mantenere gli equilibri di bilancio sia di competenza sia di cassa. In sintesi, i princìpi contabili dovrebbero anche tenere in dovuta considerazione la consistenza organica media degli uffici di contabilità e non prescinderne completamente. E’ necessario controllare che tutta l’attività di accertamento delle sanzioni da Codice della Strada sia non solo adeguatamente riflessa negli stanziamenti del bilancio di entrata ma aggiungerei debitamente riscossa anche con successive iscrizioni a ruolo, ma tale controllo non è esercitabile esclusivamente vincolando ogni verbale di contestazione ad un autonomo accertamento di contabilità di cui si rende poi necessario monitorare l’iter amministrativo…anche nell’ufficio finanziario. Le regole ed i princìpi contabili della contabilità finanziaria potenziata dovrebbero prescindere dai doverosi controlli esterni ed interni cui l’ente locale è soggetto. Seguire l’iter giuridico-amministrativo di ogni verbale di contestazione nell’ufficio addetto alla contabilità comunale, a parere di chi scrive, richiederebbe un impiego di risorse economiche, soprattutto in termini di personale, non giustificate dall’obiettivo da raggiungere. Sarebbe preferibile una stima corretta dello stanziamento di entrata, basato sugli incassi annui degli ultimi tre esercizi con un adeguato FCDE che ne rifletta l’effettiva capacità di riscossione dell’ente, affiancato da una corretta implementazione dei controlli interni dell’Ente, volti a monitorare il rapporto tra verbali di contestazione emessi/verbali di contestazione incassati, di competenza del Settore Polizia locale e del responsabile dei controlli dell’Ente – e non del responsabile finanziario – onde controllare periodicamente la corretta gestione di tale servizio comunale nell’ambito del complessivo sistema dei controlli interni dell’ente di cui all’art. 147 e ss., D. Lgs. 267/2000.

Accertamento delle entrate tributarie

Il paragrafo 3.7, Allegato 4/2, dispone doversi procedere con accertamenti per competenza tranne nei casi di entrate da autoliquidazioni IMU o altre entrate da “lotta all’evasione” senza avviso di liquidazione o accertamento, che riguardano tutti i casi nei quali il tributo è autoliquidato dal contribuente e sono già noti presupposto ed importo[1]. Nei casi in cui la lotta all’evasione è effettuata tramite emissione di avvisi di liquidazione ed accertamento va effettuato invece un accertamento per competenza da imputarsi all’esercizio nel quale scade l’obbligazione.

Si propone quindi una tabella esemplificativa – ma non esaustiva – dei casi nei quali si può procedere con accertamento per cassa anche nel rispetto dei princìpi contabili:

A parere dell’autore il controllo più importante da effettuarsi con riferimento agli accertamenti di bilancio, siano essi per cassa o per competenza è che siano effettuati ed aggiornati in modo congruo, onde mantenere:

–  le entrate accertate e non riscosse in linea con la posizione creditoria effettiva dell’ente e con le potenziali svalutazioni da iscriversi con accantonamento al FCDE;

– le entrate riscosse ed accertate per cassa pari ad una percentuale nota del complesso delle entrate tributarie, suddiviso per tipologia, come tale controllabile e prevedibile nell’andamento sia annuale sia triennale;

– stanziamenti di entrata in linea con il monitoraggio degli accertamenti menzionati ai punti precedenti.

L’obiettivo infatti non è imbrigliare la contabilità comunale con farraginose regole calate da una sterile applicazione di principi contabili più amministrativi che economici – ed infatti per lo più antieconomici – ma garantire e perseguire con costanza l’attendibilità del bilancio comunale, sia preventivo, sia consuntivo, sia in termini di competenza sia in termini di cassa, onde garantire la permanenza degli equilibri nel lungo periodo e non un rispetto “fine  a se’ stesso” di impraticabili – perché irrealistiche – regole di contabilizzazione.

[1] Il pagamento in tali casi è immediatamente esigibile e la riscossione può avvenire direttamente o tramite ruolo coattivo senza necessità di formale atto di accertamento. Si tratta ad esempio di entrate per:

– TARI: a fronte di richieste di pagamento dall’ente locale nei casi di determinazione nota del tributo;

– IMU: per richieste di pagamento sulla base dei dati catastali;

– Addizionale comunale Irpef: dato che la ritenuta è già stata operata dal sostituto d’imposta l’ente può procedere in caso di mancato versamento direttamente senza emissione di avvisi;

– CUP: nei casi di occupazione nota e controllabile;

– Sanzioni codice della strada: per le sanzioni esigibili dal momento della contestazione o notifica senza necessità di apposito avviso separato;

– Proventi da servizi a domanda individuale (asili mense trasporti…): sono riscossi sulla base di tariffe già determinate, non necessita un formale provvedimento di accertamento al fine della loro riscossione.